Introduction

L’application d’un régime de TVA à des prestations en matière d’assurance est un enjeu important. La Cour de justice de l'Union Européenne dans un Arrêt du 17 mars 2016 a eu l’occasion de se pencher sur la notions d'opérations d'assurance et de prestations de services afférentes à ces opérations effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance.

Incidemment, cette décision est l’occasion de rappeler que la nature même du métier de courtier ou d'intermédiaire d'assurance consiste en la recherche de clients et la mise en relation de ceux-ci avec l'assureur, en vue de la conclusion de contrats d'assurance.

Demande de Décision Préjudicielle

La demande de décision préjudicielle porte sur l'interprétation de l'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO L 347, p. 1, ci-après la «directive TVA»).

L'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA dispose :

«Les États membres exonèrent les opérations suivantes :

1. les opérations d'assurance et de réassurance, y compris les prestations de services afférentes à ces opérations effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance.
2. les opérations, y compris la négociation, concernant les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances, chèques et autres effets de commerce, à l'exception du recouvrement de créances;
3. les opérations, y compris la négociation mais à l'exception de la garde et de la gestion, portant sur les actions, les parts de sociétés ou d'associations, les obligations et les autres titres, à l'exclusion des titres représentatifs de marchandises et des droits ou titres visés à l'article 15, paragraphe 2.

L'article 135, paragraphe 1, sous d) et f), de la directive TVA prévoit l'exonération de deux autres types d'opérations :

Aspiro, société établie à Varsovie, est assujettie à la TVA. Elle fournit au nom et pour le compte d'une entreprise d'assurance, sur la base d'un contrat conclu avec cette dernière, l'ensemble des services afférents au règlement des sinistres. Elle est rémunérée selon un taux forfaitaire, en fonction du type de sinistre concerné.

Nature de l'Activité d'Aspiro

La juridiction de renvoi précise qu'Aspiro n'est ni une entreprise d'assurance, ni un courtier, ni un intermédiaire d'assurance. En particulier, elle n'est pas responsable à l'égard des assurés. Dans le cadre dudit contrat, elle effectue les 18 opérations suivantes, mais délègue certaines d'entre elles à un sous-traitant extérieur :

• la réception des déclarations de sinistres;
• l'enregistrement des sinistres dans le système informatique et la mise à jour de l'information recueillie au cours de la procédure de règlement des sinistres;
• la détermination des causes et des circonstances des sinistres, y compris l'inspection du bien et du lieu du sinistre, la constitution de la documentation requise et les démarches nécessaires pour déterminer la responsabilité, le montant du préjudice et celui du dédommagement, ainsi que les autres prestations dues au bénéficiaire de l'assurance;
• la prise en charge de la correspondance échangée avec le client, y compris les notifications légales à l'égard des personnes lésées ou assurées et la correspondance échangée avec les autres entités intervenant dans le cadre du processus de règlement des sinistres;
• le règlement au fond des dossiers de sinistres, l'analyse de la documentation recueillie et la prise de décisions au fond;
• l'évaluation technique et les éventuelles évaluations supplémentaires en cas de dommages liés à la circulation des véhicules;
• la constitution de la documentation photographique démontrant l'étendue du sinistre;
• la réalisation des copies des documents exigés pour la déclaration de sinistres;
• l'établissement de la documentation complète nécessaire à la demande d'indemnisation ou d'autres prestations;
• l'archivage de la documentation relative aux sinistres;
• la transmission à la personne bénéficiaire du contrat d'assurance des informations relatives au règlement du sinistre et à ses droits;
• l'engagement des recours contre les tiers, à l'exclusion des recours judiciaires;
• l'examen des réclamations et des plaintes concernant le règlement des sinistres;
• la mise à la disposition du bénéficiaire concerné du dossier afférent au sinistre;
• la préparation des virements et des transferts dans le système informatique;
• l'envoi et la réception de la correspondance liée au règlement du sinistre;
• la préparation, à la demande du client, d'un compte-rendu de gestion du sinistre;
• toute autre opération requise aux fins du règlement des sinistres en vertu du contrat d'assurance, ayant un lien avec les opérations décrites précédemment.

Demande de Rescrit Fiscal

Aspiro a présenté au ministre des Finances une demande de rescrit fiscal, aux fins de savoir si, en application de la loi relative à la TVA, les services de règlement de sinistres qu'elle fournit sont exonérés.

Selon Aspiro, les opérations auxquelles elle se livre, effectuées au nom et pour le compte d'une entreprise d'assurance, sur le fondement d'un mandat, constituent des opérations d'assurance, au sens du droit polonais.

Elles formeraient un ensemble distinct, entièrement lié à l'activité de cette entreprise d'assurance et indispensable à celle-ci, qui ne poursuivrait pas une finalité en soi. Aspiro considère que ces opérations constituent une prestation de services unique de nature complexe, qui doit être intégralement exonérée.

Le ministre des Finances n'a que partiellement validé la position d'Aspiro. Il a considéré que seule la cinquième catégorie d'opérations, à savoir le règlement au fond des dossiers de sinistres, comprenant l'analyse de la documentation pertinente et la décision relative à la couverture du sinistre, constitue une opération d'assurance.

Il a estimé que toutes les autres opérations effectuées par Aspiro sont liées au règlement des sinistres, mais ne constituent pas des opérations d'assurance. Selon ledit ministre, elles ne bénéficient pas, par conséquent, de l'exonération, dès lors qu'elles sont de nature technique et administrative et peuvent être effectuées dans le cadre d'activités autres que les opérations d'assurance.

Question Préjudicielle

La Cour suprême administrative a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour la question préjudicielle suivante :

«L'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA doit-il être interprété en ce sens que des services tels que ceux en cause dans la présente affaire, fournis pour le compte d'une entreprise d'assurance par un tiers, au nom et pour le compte de l'assureur, lequel tiers n'a aucun lien juridique avec l'assuré, relèvent de l'exonération prévue à cette disposition ?»

Interprétation de la Directive TVA

À titre liminaire, la Cour de Justice rappelle que les termes employés pour désigner les exonérations visées à l'article 135, paragraphe 1, de la directive TVA sont d'interprétation stricte, étant donné qu'elles constituent des dérogations au principe général selon lequel la TVA est perçue sur chaque prestation de services effectuée à titre onéreux par un assujetti (voir arrêt BGŻ Leasing C-224/11, EU:C:2013:15, point 56).

Afin de répondre à la question posée, il convient d'examiner si une activité de règlement de sinistres, telle que celle exercée par Aspiro, consiste à réaliser des «opérations d'assurances» ou s'analyse comme des «prestations de services afférentes à ces opérations effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance», au sens de l'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA.

S'agissant, en premier lieu, des opérations d'assurance, elles se caractérisent, de façon généralement admise, par le fait que l'assureur se charge, moyennant le paiement préalable d'une prime, de procurer à l'assuré, en cas de réalisation du risque couvert, la prestation convenue lors de la conclusion du contrat (arrêts CPP, C-349/96, EU:C:1999:93, point 17, et Taksatorringen, C-8/01, EU:C:2003:621, point 39).

La Cour a précisé que l'expression «opérations d'assurance» ne vise pas uniquement les opérations effectuées par les assureurs eux-mêmes et est en principe suffisamment large pour inclure l'octroi d'une couverture d'assurance par un assujetti qui n'est pas lui-même l'assureur, mais qui, dans le cadre d'une assurance collective, procure à ses clients une telle couverture en utilisant les prestations d'un assureur qui se charge du risque assuré.

Toutefois, de telles opérations impliquent par nature l'existence d'une relation contractuelle entre le prestataire du service d'assurance et la personne dont les risques sont couverts par l'assurance, à savoir l'assuré (voir arrêt Taksatorringen, C-8/01, EU:C:2003:621, points 40 et 41).

Or, en l'espèce, un prestataire de services tel qu'Aspiro ne s'est pas lui-même engagé envers l'assuré à garantir à celui-ci la couverture d'un risque et n'est nullement lié à l'assuré par une relation contractuelle.

Par conséquent, bien que le service de règlement de sinistres en cause au principal, tel qu'il est décrit par la juridiction de renvoi, constitue un élément essentiel de l'opération d'assurance en ce qu'il comprend, en l'occurrence, la détermination de la responsabilité et du montant du préjudice ainsi que la décision de verser ou de refuser une indemnité à l'assuré, il y a lieu de constater que ce service, d'ailleurs fourni à l'assureur, ne saurait constituer une opération d'assurance, au sens de l'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA.

Ladite constatation ne saurait être infirmée par l'argument d'Aspiro et du gouvernement polonais, selon lequel il conviendrait d'aligner le traitement des opérations d'assurance au regard de la TVA sur celui applicable aux services financiers.

Selon cette société et ce gouvernement, dès lors que les services de règlement de sinistres constituent un élément clé de l'opération d'assurance, tout en constituant un ensemble distinct, ils devraient, à l'instar de la solution adoptée pour les services financiers, bénéficier de l'exonération prévue à l'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA.

Cette analyse serait corroborée par la proposition de directive du Conseil modifiant la directive 2006/112 en ce qui concerne le traitement des services d'assurance et des services financiers [COM(2007) 747 final], présentée par la Commission le 28 novembre 2007.

À cet égard, la Cour a certes jugé, dans un arrêt concernant des établissements financiers, que si les services fournis, appréciés de façon globale, en l'occurrence certains services informatiques, forment un ensemble distinct et remplissent les fonctions spécifiques et essentielles des services financiers décrits à l'article 135, paragraphe 1, sous d) et f), de la directive TVA, ils bénéficient de l'exonération prévue à cette disposition (voir, en ce sens, arrêt SDC, C-2/95, EU:C:1997:278, point 66).

Toutefois, la Cour a jugé que l'analogie avec les services financiers ne saurait prospérer en matière d'opérations d'assurance, en soulignant la différence de libellés existant entre l'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA, qui ne vise que les opérations d'assurance proprement dites, et l'article 135, paragraphe 1, sous d) et f), de cette directive, qui vise les opérations «concernant» ou «portant sur» des opérations bancaires déterminées (voir, en ce sens, arrêt Taksatorringen, C-8/01, EU:C:2003:621, point 43).

Il y a lieu, en outre, de constater que le principe de neutralité fiscale ne remet pas en cause la constatation établie au point 25 du présent arrêt. Ainsi que l'a relevé M^me l'avocat général au point 28 de ses conclusions, ce principe ne permet pas d'étendre le champ d'application d'une exonération en l'absence d'une disposition non équivoque.

En effet, ledit principe est non pas une règle de droit primaire pouvant déterminer la validité d'une exonération, mais un principe d'interprétation qui doit être appliqué parallèlement au principe selon lequel les exonérations sont d'interprétation stricte (voir, en ce sens, arrêt Deutsche Bank, C-44/11, EU:C:2012:484, point 45).

Prestations de Services Afférentes

Il convient d'examiner, en second lieu, le point de savoir si les prestations de services en cause au principal constituent des «prestations de services afférentes à [des] opérations [d'assurance] effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance» et peuvent, à ce titre, être exonérées.

S'agissant, d'une part, de la notion de «prestations de services afférentes à [des] opérations [d'assurance]», il y a lieu de considérer, ainsi que M^me l'avocat général l'a relevé au point 31 de ses conclusions, que le terme «afférentes» est suffisamment large pour couvrir différentes prestations concourant à la réalisation d'opérations d'assurance et, notamment, le règlement de sinistres, lequel constitue l'une des parties essentielles de ces opérations.

En ce qui concerne, d'autre part, la condition selon laquelle les prestations concernées doivent être «effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance», il convient de vérifier si l'activité d'un prestataire de services tel qu'Aspiro, consistant à régler des sinistres au nom et pour le compte d'une entreprise d'assurance, peut être considérée comme étant effectuée par de tels courtiers ou intermédiaires.

À cet égard, la circonstance que, selon la description des faits effectuée par la juridiction de renvoi, Aspiro n'a pas la qualité de courtier ou d'intermédiaire d'assurance n'est pas déterminante. En effet, la qualité formelle de cette société ne saurait suffire à déterminer si son activité relève ou non du champ d'application de l'exonération.

Ainsi que la Cour l'a déjà jugé, il convient d'examiner le contenu même des activités en cause (voir, en ce sens, arrêts Arthur Andersen, C-472/03, EU:C:2005:135, point 32; Abbey National, C-169/04, EU:C:2006:289, point 66, et J.C.M. Beheer, C-124/07, EU:C:2008:196, point 17).

Deux conditions sont requises aux fins de cet examen.

La première de ces conditions est remplie par un prestataire tel qu'Aspiro. En effet, celui-ci est en relation directe avec l'entreprise d'assurance, dès lors qu'il exerce son activité au nom et pour le compte de celle-ci, et il est en relation indirecte avec l'assuré, dans le cadre de l'examen et de la gestion des sinistres.

En revanche, s'agissant de la seconde desdites conditions, relative aux prestations effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance ou leurs sous-traitants, celles-ci doivent être liées à la nature même du métier de courtier ou d'intermédiaire d'assurance, lequel consiste en la recherche de clients et la mise en relation de ceux-ci avec l'assureur, en vue de la conclusion de contrats d'assurance (voir, notamment, arrêts Taksatorringen, C-8/01, EU:C:2003:621, point 45; Arthur Andersen, C-472/03, EU:C:2005:135, point 36, et J.C.M. Beheer, C-124/07, EU:C:2008:196, point 18).

Or, l'activité consistant à régler des sinistres au nom et pour le compte d'un assureur, telle que celle en cause au principal, n'est aucunement liée à la recherche de prospects et à la mise en relation de ces derniers avec l'assureur en vue de la conclusion de contrats d'assurance.

Il s'ensuit qu'une telle activité ne relève pas des prestations «effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance», au sens de l'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA.

À l'instar des services en cause dans l'affaire ayant donné lieu à l'arrêt Arthur Andersen (C-472/03, EU:C:2005:135), les services de règlement de sinistres fournis par un prestataire tel qu'Aspiro doivent s'analyser comme constituant non pas des prestations de services effectuées par un intermédiaire d'assurance, mais un démembrement des activités exercées par les entreprises d'assurance (voir, en ce sens, arrêt Arthur Andersen, C-472/03, EU:C:2005:135, point 38).

Dans ces conditions, il n'est pas nécessaire de se référer, comme le fait le gouvernement du Royaume-Uni, à la notion d'«intermédiation en assurance», figurant à l'article 2, point 3, de la directive 2002/92/CE du Parlement européen et du Conseil, du 9 décembre 2002, sur l'intermédiation en assurance (JO 2003, L 9, p. 3), ni à celles d'activités de courtiers et d'agents d'assurance, auxquelles renvoie l'article 2, paragraphe 1, de la directive 77/92/CEE du Conseil, du 13 décembre 1976, relative à des mesures destinées à faciliter l'exercice effectif de la liberté d'établissement et de la libre prestation des services pour les activités d'agent et de courtier d'assurance (ex groupe 630 CITI) et comportant notamment des mesures transitoires pour ces activités (JO 1977, L 26, p. 14), que la directive 2002/92 a remplacées.

Ainsi que M^me l'avocat général l'a relevé au point 46 de ses conclusions, ces directives visent à encourager la libre prestation des services concernés dans l'Union et poursuivent un objectif distinct de celui de la directive TVA. Les définitions en question ne sauraient, dès lors, être utilisées telles quelles aux fins de déterminer, dans le cadre de la directive TVA, le champ des opérations exonérées de la TVA.

Il s'ensuit que l'opération consistant simplement à confier le traitement des sinistres à un tiers, sans que cette externalisation soit liée à la recherche de prospects et à la mise en relation de ces derniers avec l'entreprise d'assurance en vue de la conclusion de contrats d'assurance, n'est pas exonérée de la TVA.

Conclusion

Il résulte de l'ensemble des considérations qui précèdent qu'il y a lieu de répondre à la question posée que l'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA doit être interprété en ce sens que des services de règlement de sinistres, tels que ceux en cause au principal, fournis par un tiers au nom et pour le compte d'une entreprise d'assurance, ne relèvent pas de l'exonération prévue à cette disposition.

L'article 135, paragraphe 1, sous a), de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, doit être interprété en ce sens que des services de règlement de sinistres, tels que ceux en cause au principal, fournis par un tiers au nom et pour le compte d'une entreprise d'assurance, ne relèvent pas de l'exonération prévue à cette disposition.